Управление затратами. Концепция «бережливого производства»
Введение
1. Основные понятия и классификация затрат предприятия
1.1 Основные понятия
1.2 Общая классификация затрат
1. по времени реализации управленческих решений
2. по наличию специфических особенностей
3. по экономическим элементам
4. по статьям калькуляции себестоимости
5. по способу отнесения на себестоимость продукта
6. по сложности учета
7. по методу калькуляции
8. по результативности (полезности)
9. по отношению к объему производства
10. по участию в образовании стоимости продукции
11. по степени отражения в учетной документации
12. по использованию в управленческом учете
13. по возможности планирования
14. по месту возникновения и носителям затрат
2. Основные факторы, влияющие на затраты
2.1 Основные понятия и классификация факторов, влияющих на затраты
2.2 Внешние факторы
2.3 Внутренние факторы
2.3.1 Продуктовые факторы
2.2.2 Технологические факторы
- Классификация технологических процессов при создании и обращении продукции
- Определение состава и структуры определения технологических процессов
- Качество технологической подготовки производства
- Технологическая унификация, качество технологической документации
- Уровень экономичности производственных процессов и качество управления
- Уровень механизации и автоматизации технологических процессов
- Применение ресурсо и энергосберегающих технологий
2.3.3 Технические факторы
- Видовой состав и структура основных и оборотных материальных технических средств
- Технические характеристики и состояние материальных технических средств
- Уровень использования материальных технических средств
2.3.4 Структурные факторы производства (обращения)
- Организационные структурные факторы
- Виды, формы и методы организации процесса непосредственного производства
- Производственные структурные факторы
- Интегральные структурные факторы
2.3.5 Организационно-управленческие факторы
2.3.6 Факторы, связанные с социально-экономическими отношениями
- Основные понятия формирования системы управления
- Эффективность системы мотивации и стимулирования работников
- Формы и системы оплаты труда
- Должностные оклады
- Система стимулирования труда работников предприятия
- Условия труда и степени удовлетворенности персонала
3. Система управления затратами
3.1 Основные понятия в области управления затратами на предприятии
3.2 Разработка политики в области управления затратами предприятия
3.3 Нормирование затрат, составление расчетов и смет, планирование затрат
- Нормирование использования основных видов ресурсов
- Определение потребности основных видов ресурсов, проведение расчетов
- Планирование составление смет, калькулирование себестоимости продукции
3.4 Бюджетирование затрат
3.5 Программа, планы и бюджет предприятия по сокращению затрат
3.6 Оперативный учет и контроль в процессе тактического управления затратами
3.7 Оперативный анализ затрат факторов в процессе тактического управления
- Анализ общей сметы затрат
- Анализ себестоимости единицы продукции
- Анализ комплексной оценки использования ресурсов
- Выявление резервов снижения затрат и существенных управляемых факторов
- Проведение оценки эффективности выполненных мероприятий по сокращению затрат
- Анализ уровня затрат предприятия и оценка эффективности мероприятий по их сокращению
Заключение
Список литературы
Введение
Сложившиеся тенденции перехода к рыночной экономике, а также характер протекания мирового кризиса в нашей стране выявил несовершенство хозяйственного механизма большинства отечественных предприятий. В общем случае это несовершенство проявляется в неспособности предприятия обеспечить устойчивость развития, а также конкурентоспособность и экономическую безопасность за счет самофинансирования и самоокупаемости хозяйственной деятельности.
Основным фактором, определяющим данную ситуацию, является несоответствие хозяйственного механизма значительного числа отечественных предприятий условиям рыночной экономики. Для разных предприятий причины этого несоответствия различны. Для одних – это несоответствие технологии оборудования современному уровню, для других - несоответствие ассортимента продукции и ее качества требованиям потребителей, для третьих - отсутствие или недостаточный уровень организации послепродажного обслуживания и т.д.
Опыт успешных зарубежных и отечественных предприятий показывает, что эффективность хозяйственного механизма можно существенно повысить путем разработки, внедрения и развития интегрированной системы управления предприятием, в которой важную роль играет подсистема управления затратами. При этом себестоимость продукции (работ, услуг) служит регулятором рационального и эффективного использования всевозможных ресурсов для повышения доходности предприятий.
Для российских компаний освоение принципов и методов управления затратами приобретает особую актуальность в связи с проблемами, обусловленными менталитетом большинства российских людей и проявляющих себя в расточительности и необоснованных затратах времени и ресурсов в производстве. Российская культура в целом очень далека от понятия «бережливость». Бескрайние просторы, имперские структуры, революции и мобилизационные экономики не способствовали внедрению в практику и дальнейшему развитию этого понятия. Уровень издержек на многие виды нашей продукции более высокий, чем в развитых индустриальных и даже развивающихся странах. Например, в современной России энергозатраты на единицу продукции выше в 4 раза, чем в среднем по Европе, в 5 раз – по США, в 6 раз – по Японии. И это при условии относительной дешевизны природных ресурсов и одной из самых низких уровней оплаты труда всех категорий работников. Если Адама Смита в книге «Исследования о природе и причинах богатства народов» интересовали проблемы увеличения богатства, то для нашей страны пришло время провести анализ причин, которые приводят к его уменьшению.
Следует отметить, что постепенное изживание принципа «бескачественного обилия и объема» из жизни русского народа, как идеи, способной стать национальным проектом и изменить к лучшему положение России в ХХI веке, подчеркивал в свое время великий русский философ Иван Александрович Ильин. В одной из своих работ он писал: «...На протяжении веков вся беда наша, вся опасность наша состояла в том, что судьба навязывала нам неисчерпаемое обилие - обилие пространств, племен и людей - и не давала нам времени для того, чтобы проработать это обилие, овладеть им, извлечь из него скрытые силы и довести их до качественного расцвета... На протяжении своей истории Россия как бы задыхается в этой борьбе с объемом и количеством….» [1].
Издержки производства и обращения во многом определяют современное состояние экономики страны. К сожалению, только разразившийся мировой кризис заставил наше государство и отечественный бизнес, образно говоря, «повернуться лицом» к проблемам ресурсосбережения в различных сферах деятельности. Нередки случаи, когда руководителям отечественных предприятий их зарубежными партнерами задавались следующие вопросы: «Почему у вас стружка хранится в цехах, а заготовки металла на открытом воздухе? Почему у вас заборы строятся из натурального дерева, а мебель из опилок? Почему у вас один цех находится в нескольких километрах от другого? Почему у вас в одной бригаде работают люди весом в 120 и 50 килограммов?» и т.п. Как правило, вразумительных ответов на поставленные вопросы иностранцы не получали и не могли получить, поскольку на большинстве отечественных предприятий до сих пор практики планирования издержек не существует или оно осуществляется малообоснованными методами. Опыт показывает, что при отсутствии или недостаточности знаний и навыков в области управления затратами нередко реализуются мероприятия, дискредитирующие саму суть экономии. Например, наблюдаемая повсеместно в большинстве офисов и учреждений экономия на писчей бумаге и других расходных материалах не привела и не может привести к существенному снижению затрат. Напротив, в результате данных мер возникли дополнительные трудности при осуществлении документооборота, которые повлияли на увеличение затрат времени на проведение необходимых операций, а также повысили риски совершения при этом операторских ошибок.
Другой пример из зарубежной практики. В условиях кризиса некоторые муниципалитеты в ряде стран Европейского содружества в целях снижения бюджетных расходов приняли решение об экономии на уличном освещении. В результате реализации данного решения муниципальные расходы неожиданно увеличились из-за роста затрат, связанных с вызовами полиции и скорой помощи на места совершения преступлений или дорожно-транспортных происшествий, число которых резко увеличилось по сравнению с прежним периодом.
Актуальность проблемы обусловлена тем, что величина основных видов ресурсов, расходуемых на производство продукции, в значительной степени влияет на эффективность производства, величину прибыли и уровень рентабельности предприятия. Поэтому руководителям предприятия и менеджерам всех уровней для эффективного управления многообразными видами ресурсов (материальными, трудовыми, техническими, информационными и др.) необходимо знать, какие виды ресурсов необходимы для функционирования и развития предприятия, как они связаны друг с другом, какие принимать решения для повышения отдачи от применяемых ресурсов и т.п.
Миф о преимуществах для отечественной экономики дешевой рабочей силы мгновенно развеивается при объективном анализе реальной производительности и полных затрат. Да, мы можем в ближайшие годы сохранить и развить многие виды производства, если поднимем качество, сохраним дешевые цены на нашу продукцию, но не за счет чрезвычайно низкой зарплаты, а значит бедности, низкой покупательной способности и отсутствия роста экономики. Наше конкурентное преимущество при умеренных зарплатах может быть обеспечено только высоким качеством и низкими издержками производства продукции и услуг.
Опыт показывает, что на практике ни один бизнес не может функционировать без того, чтобы не растрачивать по мелочам свои усилия и ресурсы, подобно тому, как машина не может работать без потерь на трение. Но эффективность затрат в бизнесе можно повысить так же, как можно увеличить КПД механизма, уменьшив трение, возникающее в результате взаимодействия элементов данного механизма с внешней средой (внешние потери) и друг с другом (внутренние потери).
Сегодня современным руководителям нужно радикально пересмотреть всю организацию производства товаров (работ, услуг) с тем, чтобы исключить все виды необоснованных затрат. При этом следует подчеркнуть необходимость интегрированного подхода, включающего, как говорят японские специалисты, качество «с большой буквы», концепцию, методы и инструменты «Бережливого Производства и Мышления» (Lean Thinking and Manufacturing - LTM), а также комплексной безопасности предприятия.
Успешное внедрение и использование интегрированного подхода позволит создать условия для повышения конкурентоспособности предприятия, прежде всего, за счет внутренних инвестиций, обеспеченных рациональной экономией различных видов ресурсов.
Одним из создателей принципа управления по целевым издержкам была японская компания Toyota, которая в 1965 г. ввела его в управление сборочным производством и добилась выдающихся результатов на пути устранения потерь. Принятие принципа управления по целевым издержкам и устранение потерь позволили компании Toyota в течение 35 лет быть лидером в снижении стоимости своих автомобилей.
Возможности системы TPS (Toyota Production System), основной функцией которой является выявление и устранение потерь, которые условно называются «невидимыми» (из-за того, что они являются естественной частью каждодневной работы и, как правило, ускользают от поверхностного контроля), весьма образно определил С. Синго, один из создателей этой системы. По его словам, «...производственная система компании Toyota, направленная на абсолютное исключение потерь, столь могущественна, что могла бы «выжать воду из сухого полотенца». Это хороший образ, и пусть он поможет нашим компаниям выжимать потери из своих производств, пока еще очень далеких от «сухих полотенец».
Цель данного учебного модуля состоит в ознакомлении обучающихся с современной методологией управления затратами, создании у них устойчивой мотивации к самостоятельному изучению публикаций по данной тематике, а также в воспитании бережливого отношения к расходованию всевозможных ресурсов, используемых при осуществлении различных видов деятельности.
Изучение данного модуля позволит:
• ознакомиться с основными понятиями в области затрат и факторов на них влияющих, а также с их классификациями;
• изучить общие подходы к разработке системы управления затратами, а также современные методы нормирования, планирования, калькулирования и бюджетирования затрат;
• изучить принципы разработки программы, планов и бюджета мероприятий по сокращению затрат организации (предприятия);
• ознакомиться с управленческим учетом и современными системами учета;
• изучить цели, задачи и содержание основных процедур по текущему (оперативному) анализу затрат и факторов,
• ознакомится с общим подходом к выявлению резервов снижения затрат и существенных управляемых факторов;
• ознакомится с общим подходом к проведению оценки эффективности выполненных мероприятий по сокращению затрат, анализа уровня полных затрат предприятия, оценки степени достижения поставленных целей и задач в этой области за плановый период, а также общей оценки эффективности мероприятий по сокращению затрат.
В первом разделе учебного модуля раскрывается содержание понятий «затраты», «расходы», «себестоимость». Затем дается классификация расходов с точки зрения налогового законодательства, а также бухгалтерского и управленческого учета. Поскольку успешно управлять можно только тем, о чем есть четкое представление, то важность изучения данного раздела не вызывает сомнений. Следует отметить, что в данном разделе впервые представлена достаточно полная классификация затрат, которая может быть использована при разработке системы управленческого учета в любой организации.
Второй раздел посвящен факторам, которые являются причинами возникновения тех или иных затрат. Здесь также впервые представлена авторская версия классификации факторов, которая может быть использована при организации и контроле качества выполнения текущего (оперативного) анализа затрат и факторов в рамках той или иной модели управленческого учета.
В третьем разделе изложены общие сведения о назначении и принципах построения системы управления затратами, а также о ее структурных составляющих. Для более качественного и полного изучения отдельных вопросов, имеющих важное значения для понимания темы в целом, целесообразно обратиться к источникам, рекомендуемым в тексте.
Предмет «Управление затратами» связан со многими дисциплинами и базируется на знаниях, полученных в процессе их изучения. Для более детального понимания механизма управления затратами на предприятии будет полезен материал, изложенный в модулях "Экономика организации", "Планирование и контроль деятельности", "Организация бухгалтерского и налогового учета на предприятии", "Основы финансово-экономического анализа малого бизнеса". Отдельные стороны проблемы управления затратами рассмотрены в модулях "Ценообразование", "Финансовый менеджмент".
Модуль «Управление затратами» предназначен для руководителей, экономистов, бухгалтеров малых или средних предприятий, участвующих в планировании, реализации и оценке мероприятий по экономии финансовых и материальных средств, необходимых для осуществления уставной деятельности предприятия. Представленный учебный материал может быть использован при проведении анализа хозяйственной деятельности предприятия, а также при разработке нормативной и методической документации для интегрированных систем менеджмента предприятия. Кроме того, он может быть полезен студентам и преподавателям очной, вечерней и заочной форм обучения по специальности «Менеджмент».
1. Основные понятия и классификация затрат предприятия
| Цель модуля - ознакомить пользователей с современной методологией управления затратами, создать у них устойчивую мотивацию к оптимизации затрат на производстве, а также приучить к бережливому расходованию ресурсов, используемых при осуществлении различных видов предпринимательской деятельности. Представленный учебный материал может быть использован руководителями, экономистами, бухгалтерами малых или средних предприятий, участвующих в планировании, реализации и оценке мероприятий по экономии финансовых и материальных средств, необходимых для осуществления уставной деятельности предприятия. Изложенные в модуле сведения могут быть использованы при проведении анализа хозяйственной деятельности предприятия, а также при разработке нормативной и методической документации для интегрированных систем менеджмента предприятия. Модуль может быть полезен студентам и преподавателям очной, вечерней и заочной форм обучения по специальности «Менеджмент». |
1.1 Основные понятия
Классификация затрат как объектов управленческой деятельности позволяет лучше понять суть и содержание механизма управления ими.
Для предприятий, осуществляющих различные виды деятельности, затраты различаются по составу элементов. Например, затраты производства характерны для предприятий, занимающихся производством продукции. У предприятий, осуществляющих сбытовую, снабженческую, торгово-посредническую и т.п. деятельность, возникают затраты обращения. Однако независимо от сферы деятельности предприятий их затраты всегда можно подразделить на текущие и долговременные.
Текущие затраты предприятия связаны с решаемыми им в процессе хозяйственной деятельности тактическими задачами (например, с производством конкретного вида продукции, обслуживанием материально-технической базы, закупкой товаров, их транспортированием, хранением и реализацией, содержанием персонала и т.п.).
Долговременные затраты представляют собой инвестиции и связаны с решаемыми предприятием стратегическими задачами (например, с разработкой и внедрением инноваций, проведением НИОКР, строительством, реконструкцией или приобретением новых производственных, служебных или бытовых помещений, покупкой новых видов машин, механизмов и оборудования, приобретением различных нематериальных активов, формированием долгосрочного портфеля ценных бумаг и т.п.).
| КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ, УСТАНОВЛЕННАЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ |
Как было указано выше, понятие «расходы» в бухгалтерском и налоговом законодательстве отождествляется с понятием «затраты».
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденном Постановлением Правительства РФ № 283 от 6 марта 1998 г., в бухгалтерском законодательстве расходами организации, а следовательно и ее затратами, признается «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к изменению капитала этой организации, за исключением вкладов по решению участников (собственников имущества)». Иными словами, расходами (затратами) является такая потеря экономических выгод, которое приводит к уменьшению собственного капитала, за исключением распределения его между собственниками.
Не признается расходами (затратами) предприятия потеря (выбытие) активов [3]:
• в виде суммы от продажи товаров, перечисленной посредником в пользу комитента (доверителя, принципала) ;
• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов, незавершенного строительства и т.п.);
• в виде суммы, перечисленной в порядке предоплаты материальных ценностей, работ или услуг;
• в виде суммы, выданной в качестве задатка, аванса в счет оплаты материально-производственных запасов, работ, услуг;
• в виде суммы, перечисленной в погашение кредита или займа, ранее полученного предприятием;
• в виде вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций;
• в связи с приобретением акций других акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи).
В бухгалтерском учете расходы (затраты) признаются при наличии следующих условий:
• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, практикой делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что и результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод;
• расходы обоснованы и документально подтверждены.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Например, если предприятие оплатило услуги кадрового агентства, а предложенные соискатели не подошли на должность, то такие расходы будут экономически не обоснованными и не уменьшат налогооблагаемую прибыль. Однако, по бухгалтерскому учету такие расходы будут включены в расходы по набору сотрудников и отнесены к прочим расходам.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Если в отношении любых расходов (затрат), осуществляемых организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете предприятия признается дебиторская задолженность. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени и формы осуществления фактической выплаты денежных средств.
В Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 расходы предприятия подразделяются на:
• себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг);
• коммерческие расходы;
• управленческие расходы;
• операционные расходы;
• внереализационные расходы;
• чрезвычайные расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств (стихийных бедствий, пожаров, аварий, национализации имущества и т.п.).
Поскольку понятие «себестоимость» было определено выше, то ниже кратко рассмотрим другие из указанных понятий.
Коммерческие расходы (издержки обращения) - расходы, связанные со сбытом и приобретением товаров. Различают чистые и дополнительные коммерческие расходы.
Чистые коммерческие расходы – это затраты, связанные с покупкой и (или) продажей товара.
Дополнительные коммерческие расходы - расходы, связанные с продолжением процесса производства в сфере обращения (в том числе доставка, доработка, фасовка товара).
Коммерческие расходы обычно подсчитываются отдельно производителями и потребителями товара. В расходы производителей включают затраты на содержание сбытовых подразделений, коммерсантов и посредников, транспортно-экспедиторские расходы, расходы на маркетинг и т.д. В расходы потребителей (покупателей) включают транспортно-экспедиторские расходы, уплату таможенных налогов, расходы на открытие аккредитивов, представительские расходы и т.д.
Управленческие расходы – расходы, которые связаны с осуществлением деятельности по управлению в соответствующих подразделениях предприятия (например, бригадах, участках, цехах и т.п.). Эти расходы в момент их совершения не могут быть отнесены в затраты конкретного вида продукции.
К данным расходам, в основном, относятся затраты на оплату труда работников аппарата управления в подразделениях с отчислениями на социальные нужды, а также на обеспечение управленческой деятельности (в т.ч. износ малоценных и быстро изнашивающихся предметов, расходы на транспортное обслуживание и т.п.).
Операционные расходы – расходы по отдельным операциям реализации, не связанным с производством продукции (например, расходы на заключение сделок и их осуществление, включающие расходы на поиск и выбор партнеров, оформление, подписание соглашений, контроль за их исполнением). В операционные издержки включают также расходы на повышение квалификации отдельных работников, а также затраты, обусловленные возникновением непредвиденных ситуаций.
Внереализационные расходы – расходы, которые предприятие несет вне всякой связи с операциями по реализации продукции (например, расходы по продаже или иному выбытию активов, которые не относятся к оборотным).
Для выбора объекта, структурных элементов и методов управления затратами, наилучшим образом соответствующих особенностям организации, целесообразно использовать классификацию затрат (расходов, издержек) предприятия, представленную на рисунке 1. В основу предлагаемого варианта классификации положен подход, изложенный в [7].
Согласно предлагаемой классификации расходы (затраты) следует различать по следующим признакам:
- по времени реализации управленческих решений;
- по наличию специфических особенностей;
- по экономическим элементам;
- по статьям калькуляции себестоимости;
- по способу отнесения на себестоимость продукта;
- по сложности учета;
- по методу калькуляции;
- по результативности (полезности);
- по отношению к объему производства;
- по участию в образовании стоимости продукции;
- по степени отражения в учетной документации;
- по использованию в управленческом учете;
- по возможности планирования;
- по месту возникновения и носителям затрат.
1.2 Общая классификация затрат
Классификация затрат как объектов управленческой деятельности позволяет лучше понять суть и содержание механизма управления ими.
Для предприятий, осуществляющих различные виды деятельности, затраты различаются по составу элементов. Например, затраты производства характерны для предприятий, занимающихся производством продукции. У предприятий, осуществляющих сбытовую, снабженческую, торгово-посредническую и т.п. деятельность, возникают затраты обращения. Однако независимо от сферы деятельности предприятий их затраты всегда можно подразделить на текущие и долговременные.
Текущие затраты предприятия связаны с решаемыми им в процессе хозяйственной деятельности тактическими задачами (например, с производством конкретного вида продукции, обслуживанием материально-технической базы, закупкой товаров, их транспортированием, хранением и реализацией, содержанием персонала и т.п.).
Долговременные затраты представляют собой инвестиции и связаны с решаемыми предприятием стратегическими задачами (например, с разработкой и внедрением инноваций, проведением НИОКР, строительством, реконструкцией или приобретением новых производственных, служебных или бытовых помещений, покупкой новых видов машин, механизмов и оборудования, приобретением различных нематериальных активов, формированием долгосрочного портфеля ценных бумаг и т.п.).
| КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ, УСТАНОВЛЕННАЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ |
Как было указано выше, понятие «расходы» в бухгалтерском и налоговом законодательстве отождествляется с понятием «затраты».
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденном Постановлением Правительства РФ № 283 от 6 марта 1998 г., в бухгалтерском законодательстве расходами организации, а следовательно и ее затратами, признается «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к изменению капитала этой организации, за исключением вкладов по решению участников (собственников имущества)». Иными словами, расходами (затратами) является такая потеря экономических выгод, которое приводит к уменьшению собственного капитала, за исключением распределения его между собственниками.
Не признается расходами (затратами) предприятия потеря (выбытие) активов [3]:
• в виде суммы от продажи товаров, перечисленной посредником в пользу комитента (доверителя, принципала) ;
• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов, незавершенного строительства и т.п.);
• в виде суммы, перечисленной в порядке предоплаты материальных ценностей, работ или услуг;
• в виде суммы, выданной в качестве задатка, аванса в счет оплаты материально-производственных запасов, работ, услуг;
• в виде суммы, перечисленной в погашение кредита или займа, ранее полученного предприятием;
• в виде вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций;
• в связи с приобретением акций других акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи).
В бухгалтерском учете расходы (затраты) признаются при наличии следующих условий:
• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, практикой делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что и результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод;
• расходы обоснованы и документально подтверждены.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Например, если предприятие оплатило услуги кадрового агентства, а предложенные соискатели не подошли на должность, то такие расходы будут экономически не обоснованными и не уменьшат налогооблагаемую прибыль. Однако, по бухгалтерскому учету такие расходы будут включены в расходы по набору сотрудников и отнесены к прочим расходам.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Если в отношении любых расходов (затрат), осуществляемых организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете предприятия признается дебиторская задолженность. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени и формы осуществления фактической выплаты денежных средств.
В Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 расходы предприятия подразделяются на:
• себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг);
• коммерческие расходы;
• управленческие расходы;
• операционные расходы;
• внереализационные расходы;
• чрезвычайные расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств (стихийных бедствий, пожаров, аварий, национализации имущества и т.п.).
Поскольку понятие «себестоимость» было определено выше, то ниже кратко рассмотрим другие из указанных понятий.
Коммерческие расходы (издержки обращения) - расходы, связанные со сбытом и приобретением товаров. Различают чистые и дополнительные коммерческие расходы.
Чистые коммерческие расходы – это затраты, связанные с покупкой и (или) продажей товара.
Дополнительные коммерческие расходы - расходы, связанные с продолжением процесса производства в сфере обращения (в том числе доставка, доработка, фасовка товара).
Коммерческие расходы обычно подсчитываются отдельно производителями и потребителями товара. В расходы производителей включают затраты на содержание сбытовых подразделений, коммерсантов и посредников, транспортно-экспедиторские расходы, расходы на маркетинг и т.д. В расходы потребителей (покупателей) включают транспортно-экспедиторские расходы, уплату таможенных налогов, расходы на открытие аккредитивов, представительские расходы и т.д.
Управленческие расходы – расходы, которые связаны с осуществлением деятельности по управлению в соответствующих подразделениях предприятия (например, бригадах, участках, цехах и т.п.). Эти расходы в момент их совершения не могут быть отнесены в затраты конкретного вида продукции.
К данным расходам, в основном, относятся затраты на оплату труда работников аппарата управления в подразделениях с отчислениями на социальные нужды, а также на обеспечение управленческой деятельности (в т.ч. износ малоценных и быстро изнашивающихся предметов, расходы на транспортное обслуживание и т.п.).
Операционные расходы – расходы по отдельным операциям реализации, не связанным с производством продукции (например, расходы на заключение сделок и их осуществление, включающие расходы на поиск и выбор партнеров, оформление, подписание соглашений, контроль за их исполнением). В операционные издержки включают также расходы на повышение квалификации отдельных работников, а также затраты, обусловленные возникновением непредвиденных ситуаций.
Внереализационные расходы – расходы, которые предприятие несет вне всякой связи с операциями по реализации продукции (например, расходы по продаже или иному выбытию активов, которые не относятся к оборотным).
Для выбора объекта, структурных элементов и методов управления затратами, наилучшим образом соответствующих особенностям организации, целесообразно использовать классификацию затрат (расходов, издержек) предприятия, представленную на рисунке 1. В основу предлагаемого варианта классификации положен подход, изложенный в [7].
Согласно предлагаемой классификации расходы (затраты) следует различать по следующим признакам:
- по времени реализации управленческих решений;
- по наличию специфических особенностей;
- по экономическим элементам;
- по статьям калькуляции себестоимости;
- по способу отнесения на себестоимость продукта;
- по сложности учета;
- по методу калькуляции;
- по результативности (полезности);
- по отношению к объему производства;
- по участию в образовании стоимости продукции;
- по степени отражения в учетной документации;
- по использованию в управленческом учете;
- по возможности планирования;
- по месту возникновения и носителям затрат.
1. по времени реализации управленческих решений
Различают текущие и долговременные затраты.
Текущие затраты связаны с решаемыми в процессе хозяйственной деятельности тактическими задачами (например, с производством конкретного вида продукции, обслуживанием материально-технической базы, закупкой товаров, их транспортированием, хранением и реализацией, содержанием персонала и т.п.).
Долговременные затраты представляют собой инвестиции и связаны с решаемыми предприятием стратегическими задачами (например, с разработкой и внедрением инноваций, проведением НИОКР, строительством, реконструкцией или приобретением новых производственных, служебных или бытовых помещений, покупкой новых видов машин, механизмов и оборудования, приобретением различных нематериальных активов, формированием долгосрочного портфеля ценных бумаг и т.п.).
2. по наличию специфических особенностей
Различают типовые и индивидуальные затраты.
Типовые затраты характерны для предприятий, осуществляющих одинаковую деятельность,
индивидуальные - только для конкретного предприятия (например, возникшие в результате использования устаревшего оборудования или недостаточного использования имеющегося оборудования).
3. по экономическим элементам
При группировке затрат по экономическим элементам в каждую классификационную группу включаются расходы на конкретный вид ресурсов, которые различаются на:
Это вид затрат, образующих себестоимость продукции, и представляющий расходы, осуществленные на приобретение расходуемых материальных ресурсов, необходимых для производства товаров (выполнения работ, оказания услуг) [2]. К материальным затратам относятся расходы на приобретение:
Если до принятия ПБУ 5/01 такие материально-производственные запасы, как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы со сроком службы до одного года и стоимостью менее 100 МРОТ (минимального размера оплаты труда), учитывались отдельно и на них необходимо было начислять амортизацию, то в настоящее время все предметы, которые служат менее года, учитываются в составе материалов. Наряду со стоимостью материальных затрат в этом элементе отражается плата за пользование природными ресурсами и плата, направляемая на восстановление и охрану природных ресурсов. К материальным затратам относят также стоимость объектов основных средств, первоначальная оценка которых составляет не более 20 000 руб. (ранее 10 000 руб.) Это изменение внесено приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147н и действует с 1 января 2006 г. Эти малоценные объекты, которые списываются на расходы, единовременно отражаются на счете 10 «Материалы». Оформлять операции с этим имуществом следует по первичным документам, предусмотренным не для основных средств, а для материально-производственных запасов (по приходным ордерам и требованиям – накладной). В соответствии с приказом Минфина России № 147н предприятие должно обеспечивать контроль за этим малоценным имуществом даже после списания его на расходы. Для этого должен предусматриваться его учет за балансом. Б) Затраты на оплату труда Это составная часть, элемент себестоимости продукции и услуг, отражающий затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия (в т.ч. заработную плату, премию рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты). В этот элемент затрат на производство включается определенный по предприятию фонд оплаты труда как в денежном выражении, так и в неденежной форме. В соответствии с Трудовым кодексом доля заработной платы в неденежной форме не может превышать 20% общей суммы заработной платы. В фонд оплаты включаются компенсационные выплаты матерям, осуществляющим уход за ребенком до достижения им полутора лет. Также в фонд оплаты входит стоимость проезда к месту отдыха работников предприятия, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока. Расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет также включаются в фонд оплаты труда. В) Отчисления на социальные нужды (ЕСН) Они включают обязательные отчисления во внебюджетные государственные фонды: фонд социального страхования; Пенсионный фонд; фонд занятости; фонд обязательного медицинского страхования. Эти отчисления производятся предприятиями за счет себестоимости продукции (т.е. относятся к затратам на производство) по нормам, установленным в законодательном порядке, в процентах к фактически начисленной сумме средств на оплату труда основного персонала. Наряду с фондом оплаты труда отчисления па социальные нужды обеспечивают возмещение затрат на воспроизводство живого труда. Поэтому они и являются экономическим элементом затрат на производство продукции. Начиная с 2001 г. отчисления на социальные нужды принимают форму единого социального налога. Этот налог заменил собой платежи во внебюджетные фонды: Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Фонды обязательного медицинского страхования. Единый социальный налог платят все предприятия, которые ранее осуществляли платежи во внебюджетные фонды. Величина налога зависит от налогооблагаемой базы и ставок налога. В налогооблагаемую базу включаются доходы, как в денежной, так и в натуральной форме, а также стоимость предоставляемых работникам материальных, социальных и иных благ. Стоимость этих благ исчисляется по рыночным ценам, включая НДС, акцизы и налог с продаж. Кроме того, в налоговую базу включаются дополнительные материальные выгоды: оплата работодателями коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения работников; взносы по большинству договоров добровольного страхования работников. Таким образом, для расчета налогооблагаемой базы используют фонд оплаты труда с учетом других выплат, формирующих доход работников. Единый социальный налог уплачивается по установленным ставкам, которые могут носить регрессивный характер (чем больше база, тем меньше ставка). Для руководителей предприятий малого бизнеса будет интересна следующая информация. Для резидентов особых экономических зон (а именно, технико - внедренческих) ставки ЕСН устанавливаются в соответствии с Федеральным законом № 158-ФЗ. Для них предусмотрена только ставка налога, зачисляемого в федеральный бюджет. При выплате до 280 000 руб. на каждого работника она составляет 14%. С 1 января 2007 г. изменился порядок применения регрессивных ставок. Для организаций, работающих в сфере информационных технологий, действуют пониженные ставки. Они вправе применять регрессию, когда размер выплаты физическому лицу превысит 75 тыс.руб., а не 280 тыс.руб. Для этого необходимо соблюсти ряд условий. К примеру, организация должна пройти государственную аккредитацию. Если хотя бы одно из условий не выполняется, то налог следует рассчитывать по общим ставкам. Не начисляются взносы в Фонд социального страхования РФ по следующим выплатам: вознаграждение работнику, с которым заключен авторский договор; компенсация за неиспользованный отпуск; оплата жилья в командировке; дивиденды ; плата за повышение квалификации. В Пенсионный фонд РФ предприятия, по-прежнему, начисляют взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 2 марта 2002 г. № 184 страховые взносы предприятия начисляются на оплату труда работников. При этом не важно, работают они временно или постоянно, в штате или внештатно. Тарифы взносов дифференцированы в зависимости от производственного профессионального риска. В этой связи все отрасли подразделены на классы профессионального риска, для каждого класса предусмотрен свой тариф. Предприятие платит взнос по тому тарифу, который установлен для ее основного вида деятельности. Страховые тарифы утверждаются каждый год. С 1 января 2002 г. вступило в силу постановление Правительства РФ от 26 декабря 2001 г. № 907 об изменениях Правил отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска. Г) Амортизация Основные средства предприятия в процессе производства постепенно изнашиваются. Износ – это стоимостный показатель потери объектами основных средств физических качеств при утрате техникой экономических свойств, а вследствие этого - стоимости. Поэтому предприятие должно обеспечить накопление средств, необходимых для приобретения и восстановления окончательно износившихся основных фондов. Такое накопление достигается за счет включения в издержки производства сумм отчислений, которые называют амортизационными. Объектами для начисления амортизации являются: основные средства; нематериальные активы; доходные вложения в материальные ценности. Основные средства являются объектами для начисления амортизации в случае, если они находятся у предприятия на правах собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления. Кроме того, им может быть и объект, полученный в лизинг, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя. Величина износа (амортизация) основных средств зависит от величины их первоначальной (балансовой) стоимости, сложившейся из: покупной стоимости; затрат на транспортировку, монтаж, установку (без НДС); норм амортизационных отчислений, утвержденных постановлением правительства. Нормы амортизационных отчислений широко дифференцированы на машины и оборудование не только по техническому назначению, но и по видам работ, для которых они используются, а также по отраслям промышленности. Особенности отдельных видов производств, режим эксплуатации оборудования, естественные условия, которые вызывают повышенный износ средств, учитываются посредством применения соответствующих поправочных коэффициентов, установленных к нормам амортизационных отчислений. Начисление износа прекращается по мере начисления (возмещения) предприятием полной первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств. С I января 2006 г. объекты жилищного фонда, которые раньше не подлежали амортизации, приказом Минфина России от 12.12.2005 г. № 147 признаны амортизируемым имуществом, их амортизация начисляется в общеустановленном порядке. К амортизируемому имуществу относятся также и объекты внутреннего благоустройства, хотя это понятие не определено ни в бухгалтерском, ни в налоговом законодательствах. В связи с этим Минфин РФ в письме от 13 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/73 рекомендует руководствоваться Общероссийским классификатором основных средств (ОКОС), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. №359. По этому классификатору к объектам внешнего благоустройства относятся: внутренние дороги; газоны; клумбы; фонтаны; скульптуры; декоративные панно; малые архитектурные формы. Другим письмом Минфина РФ от 25.04.2005 г. № 03-03-01-04/1/201 в список объектов благоустройства территории были включены: асфальтированные дорожки; высаженные кустарники; внешнее освещение территории. По объектам внешнего благоустройства, которые стоят не более 20 тыс. руб., амортизацию можно не начислять. Амортизация не начисляется по объектам: • полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации; • потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования); • относящимся к музейным предметам и коллекциям; • относящимся к фильмофонду, сценическо - постановочным средствам, экспонатам животного мира; • продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, а также приобретенным изданиям; • основных средств, стоимостью до 20 000 руб. (стоимость этих объектов включают непосредственно в расходы); • законсервированным и не используемым, которые предназначены для мобилизационной подготовки в соответствии с законодательством РФ. Руководителям предприятий малого бизнеса следует обратить внимание на нематериальные активы, которые являются неотъемлемой частью хозяйственных средств предприятия и на которые также начисляется амортизация. Нематериальные активы - обобщенное понятие, применяемое для обозначения группы активов предприятия, которые не обладают физическими свойствами, но обеспечивают возможность получения дохода в течение длительного времени (более года) или постоянно. В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности в ПБУ 14/2007 № 11н определены признаки отнесения активов к нематериальным, которые: • не имеют материально-вещественной (физической) структуры; • могут быть идентифицированы (выделены, отделены) от другого имущества; • предназначены для использования в производстве продукции (услуг) либо для управленческих нужд; • приобретены с намерением использовать их в течение длительного времени, т.е. периода продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; • не предполагаются к последующей перепродаже; • обладают способностью приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем; • надлежащим образом оформлены (т.е. на них имеются документы, подтверждающие существование самого актива и исключительного права предприятия на результаты интеллектуальной собственности, например, патенты, свидетельства, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и др.). В зависимости от своего назначения и функций, выполняемых в хозяйственной деятельности, нематериальные активы подразделяются на 3 основные группы: интеллектуальная собственность; имущественные права; отложенные затраты. К интеллектуальной собственности могут быть отнесены следующие объекты: • исключительное право патентообладателя на изобретение, полезную модель, промышленный образец ; • исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных; • исключительное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем; • исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; • исключительное право патентообладателя на селекционные достижения; • деловая репутация организации. К имущественным относятся права пользования землей, водными ресурсами, недрами, имуществом. К отложенным затратам относятся организационные расходы (затраты), объективно возникающие при образовании предприятия, обычно признаваемые одним из видов вкладов в уставный капитал предприятия, а также научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки. При этом критерием отнесения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ к нематериальным активам является их полезность и возможность использования в производстве длительное время. В состав нематериальных активов не включаются:
Стоимость нематериальных активов, поступающих на предприятие в качестве вкладов в уставный фонд акционерного общества (товарищества) определяется по договоренности сторон. Если эти активы поступают от других предприятий и лиц, то их стоимость определяется исходя из фактических затрат. При безвозмездном получении нематериальных активов от других предприятий и лиц их стоимость устанавливается экспертным путем. Выбытие нематериальных активов имеет место при: • их реализации по договорной, согласованной стоимости; • безвозмездной передаче другим предприятиям; • списании в связи с полным износом и потерей доходных свойств; • внесении объектов нематериальных активов в качестве вкладов в уставные фонды совместных или дочерних фирм и акционерных обществ. Нематериальные активы переносят свою первоначальную стоимость равномерно (ежемесячно) на издержки производства или обращения по нормам, самостоятельно определяемым предприятием, исходя из установленного срока их использования. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в учете двояко. Традиционный способ заключается в учете величины амортизации на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов». Второй вариант предполагает уменьшение первоначальной стоимости объекта. В этом случае начисленные суммы амортизации списываются непосредственно с кредита счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу). Применение одного из вариантов отражения амортизации производится в течение всего срока полезного использования объекта. При использовании второго варианта (путем уменьшения первоначальной стоимости после полного погашения ее величины) данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете в условной оценке, принятой предприятием, с отнесением суммы оценки на финансовый результат. Для руководителей предприятий малого и среднего бизнеса важно знать, что согласно письму Минфина России от 14 февраля 2006 г. № 03-06-01-04/36. с 2006 г. доходные вложения в материальные ценности признаются основными средствами. Следовательно, на них также начисляется амортизация. Это означает, что если объекты изначально приобретены для сдачи в аренду, прокат или лизинг, и они отвечают необходимым требованиям (т.е. срок их полезного использования превышает 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 20 тыс.руб.), то такие объекты признаются амортизационным имуществом. Д) Прочие затраты Данный элемент, в отличие от рассмотренных выше, включает разные экономически неоднородные виды расходов. В этой статье отражаются следующие виды расходов: • затраты по уплате налогов, сборов, отчислений в бюджет и в специальные внебюджетные фонды, производимые за счет издержек производства (обращения) в соответствии с установленным законодательством порядком; • износ по нематериальным активам; • арендная плата; • проценты к уплате; • расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности; • расходы по ведению кассового хозяйства; • оплата консультационных, информационных услуг, услуг связи и банков; • командировочные, представительские расходы; • другие затраты, подлежащие включению в состав издержек производства или обращения, но не относящиеся к ранее перечисленным статьям. Поскольку отнесение затрат на данную статью представляет собой достаточно сложную задачу для руководителей малых и средних предприятий, то ниже рассмотрим некоторые особенности их классификации. Согласно приказу Минфина России от 18 сентября 2006 г. № 115Н и №116Н «прочие расходы» не нужно разделять на операционные, внереализационные и чрезвычайные. Они отражаются одной строкой. Этим самым снимается расхождение в классификации расходов по этому направлению между бухгалтерским и налоговым учетами. В данном элементе, помимо затрат по уплате налогов, сборов, отчислений в бюджет и в специальные внебюджетные фонды, находят отражение следующие виды затрат: 1) Затраты, предназначенные для частичного воспроизводства основных средств (проведения ремонтных работ). Неравномерность износа отдельных частей объекта основных фондов вызывает необходимость его возмещения, т.е. проведения комплекса работ по поддержанию его в работоспособном состоянии в течение всего срока полезного использования объекта: обслуживание, текущий, средний, а также капитальный ремонты. Затраты, необходимые для проведения всех видов ремонтных работ, могут отражаться в себестоимости продукции двояко. Первый способ состоит в том, что затраты, учтенные в соответствующих первичных документах, относятся на увеличение соответствующих элементов затрат: материальных, трудовых и т.д. В этом случае их величина отражается соответственно на счетах 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Второй способ заключается в создании резерва расходов на ремонт основных средств, что определено п. 72 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности». Величина такого резерва отражается по субсчету «Резерв расходов по ремонту основных средств» и счету 96 «Резервы предстоящих расходов». 2) Затраты на сертификацию продукции. Оплата за обязательную и добровольную сертификацию продукции следует из правил по сертификации «Оплата работ и услуг». К расходам на сертификацию относятся: • расходы по проведению испытаний; • расходы на регистрацию декларации о соответствии; • расходы по доставке образцов в лабораторию, их хранению, а также стоимость готовой продукции, которую использовали для испытаний и которую после них нельзя продать, • и др. Все затраты на сертификацию учитываются в составе расходов будущих периодов на счете 97. Затем, пока сертификация действует, эти расходы равными долями списываются на счета затрат. 3) Расходы по научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам (НИОКР). В бухгалтерском учете расходы по НИОКР принимаются при наличии следующих условий: • сумма расхода может быть определена и подтверждена; • имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки и т.п.); • использование результатов для производственных и управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода); • использование результатов может быть продемонстрировано. В состав затрат по НИОКР включаются: • стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении указанных работ; • затраты на заработную плату и другие выплаты работникам непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору; • отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог); • стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований; • амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ; • затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок, сооружений, других объектов основных средств и иного имущества; • общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением данных работ; • прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, включая расходы по проведению испытаний. Списание расходов по каждой работе НИОКР производится линейным способом или пропорционально объему продукции (работ, услуг). Срок списания устанавливается предприятием самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования НИОКР, в течение которого фирма может получить экономические выгоды (доход), но не более 5 лет. При этом указанный срок не может превышать срока деятельности организации. В течение отчетного периода списание расходов по НИОКР на расходы по обычным видам деятельности осуществляются равномерно в размере 1/12 годовой суммы, независимо от применяемого способа списания расходов. Информация о расходах по НИОКР отражается в качестве вложений во внеоборотные активы. В случае невыполнения одного из вышеперечисленных условий расходы по НИОКР не признаются таковыми и становятся прочими (внереализационными) расходами отчетного периода и списываются единовременно. Такой же порядок списания принят и по расходам НИОКР, которые не дали положительного результата. Списать расходы можно в том же месяце, в котором разработки были завершены. Если расходы по НИОКР были в предшествующих отчетных периодах признаны прочими, то они не могут быть признаны внеоборотными активами в последующие периоды. Документом, регулирующим определение и списание расходов на НИОКР, является положение по бухгалтерскому учету ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно - конструкторские и технологические работы». 4) Расходы по обязательному и добровольному страхованию работников и имущества. Затраты отражаются на тех же счетах, на которых отражаются и расходы на содержание имущества. Поэтому страховку объектов, используемых в производстве, отражают на смете 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» или 26 «Общехозяйственные расходы». Страховые взносы по имуществу непроизводственного назначения отражаются на счете 91, субсчет «Прочие расходы». Отражаются затраты по страхованию в том периоде, к которому они относятся вне зависимости оттого, когда были перечислены средства страховой компании. Так как в большинстве случаев предприятие уплачивает сразу весь страховой взнос, то сначала его нужно отразить на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списывать на будущие затраты равными долями в течение всего срока действия договора. 5) Расходы на получение лицензий на право заниматься каким-либо видом деятельности. Эти расходы, как и расходы по обязательному и добровольному страхованию, отражаются сначала на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списываются равномерно в течение отчетного периода, к которому они относятся, либо пропорционально объему выпущенной продукции. 6) Расходы по освоению природных ресурсов. К ним относятся расходы: • на поиск и оценку месторождений, разведку полезных ископаемых, на приобретение геологической и другой информации; • расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ, на устройство временных подъездных путей и дорог, хранение добываемых пород, полезных ископаемых и отходов; • расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам и процессе строительства и эксплуатации объектов. Эти затраты включаются в себестоимость в течение того периода, в котором предприятие планирует добывать полезные ископаемые. 7) Платежи за выбросы загрязняющих веществ. Платить за загрязнение окружающей среды требует ст. 16 Федерального закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды». Порядок расчета утвержден постановлением Правительства РФ от 28 августа 1992 г. № 632. Согласно п.1 данного документа предприятия должны платить за: • выброс в атмосферу загрязняющих веществ от стационарных и передвижных источников; • сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты; • размещение отходов; • другие виды вредного воздействия (шум, вибрация, электромагнитное и радиационное воздействие и т.п.). Сейчас действуют базовые нормативы платы только по трем первым видам загрязнений окружающей среды. Они перечислены в постановлении Правительства от 12 июня 2003 г. № 344 (с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства от I июля 2005 г. № 410). С 2006 г. нормативы платы, утвержденные в 2003 г., применяются с коэффициентом 1,3, а нормативы, установленные в 2005 г., - с коэффициентом 1,08. В то же время приказами Минприроды России №313 и Минфина России № 143н от 22 ноября 2005 г. были отменены плановые платежи за загрязнение окружающей среды, которые организации должны были направлять в федеральный бюджет РФ в размере 10% не позднее 20-го числа последнего месяца квартала. Плата за загрязнение окружающей среды является обязательной. Но до 2006 г. никаких санкций за невыполнения законодательных норм не было. С 2006 г. за невнесение платы в установленные сроки должностные лица платят 3 – 6 тыс. руб., а организации 50 - 100 тыс.руб. Такие штрафы установлены в ст. 8.41 Кодекса РФ об административных правонарушениях. В настоящее время в законодательных органах ведется работа по ужесточению наказания за невыполнение природоохранного законодательства. Все экологические платежи следует перечислить не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом (приказ Ростехнадзора от 27 января 2006 г. № 49). Однако по Налоговому кодексу РФ оштрафовать предприятие за неперечисление платы нельзя, так как плата за загрязнение окружающей среды не считается налогом (определение Конституционного Суда РФ от 10 декабря 2002 г. № 284-о). В элементе расходов на «проценты к уплате» отражаются проценты, которые фирма должна заплатить по полученным кредитам и займам, облигациям и акциям. Исключение составляют платежи по займам, взятым для покупки инвестиционных активов. Такие проценты до момента оприходования активов учитываются в себестоимости купленного имущества. Если же проценты начислены уже после принятия инвестиционного актива к учету, в этом случае они относятся к прочим расходам. Отметим, что проценты по заемным средствам, которые не направлены на покупку инвестиционных активов, можно списать единовременно, то есть точно так же, как и в налоговом учете. Это связано с тем, что приказом Минфина России от 12декабря 2005 г. № 147Н из ПБУ 6/01 «Учет основных средств» с I января 2006 г. исключена норма, где прямо говорилось, что проценты следует учитывать по первоначальной стоимости основных средств. В ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» указано, что проценты увеличивают стоимость имущества только в том случае, если основные средства являются амортизируемыми инвестиционными активами и проценты начислены до 1-го числа месяца, следующего за тем, когда они были введены в эксплуатацию. Согласно п.13 ПБУ 15/01 к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, требующие существенных затрат времени и ресурсов на приобретение и (или) строительство. Однако, к сожалению, в этом документе не уточняется, как определить длительность подготовки или строительства. В связи с этим организация имеет право устанавливать данный критерий в своей учетной политике самостоятельно. Руководители предприятий малого и среднего бизнеса должны знать, что другими затратами, подлежащими включению в состав издержек производства или обращения, но не относящимися к ранее перечисленным статьям, могут являться: • расходы, связанные с предоставлением активов за плату во временное использование; • расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием имущества фирмы (основных средств, нематериальных активов, материалов и т.д.); • расходы по оплате услуг, оказываемых кредитными организациями, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты); • признанные штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; • убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году; • отрицательные курсовые разницы; • суммы уценки активов; • убытки, возмещаемые другим фирмам; • суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. Причем списывать безнадежные долги следует с учетом налога на добавленную стоимость, о чем указано в письме Минфина России от 9 июля 2004 г. № 00-0305/2/47, а также в письме Федеральной налоговой службы России от 5 сентября 2003 г. № ВГ-6-02/945 (а); • отчисления в оценочные резервы, а также штрафы и пени по налогам. Заметим, что к оценочным резервам в бухгалтерском учете относятся резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценивание вложений в ценные бумаги и по сомнительным долгам; • расходы на компенсацию последствий стихийных бедствий. Прочие расходы подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок. |
