Конституционно-правовые основы регулирования налоговых отношений в российской федерации: вопросы теории и практики
На правах рукописи
ЗАТУЛИНА ТАТЬЯНА НИКОЛАЕВНА
КОНСТИТУЦИОННО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ: ВОПРОСЫ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ
Специальность: 12.00.02 –
конституционное право; муниципальное право
Автореферат
диссертации на соискание ученой степени
кандидата юридических наук
Москва - 2008
Диссертация выполнена на кафедре конституционного (государственного права) Донского юридического института.
| Научный руководитель: | Чепурнова Наталья Михайловна доктор юридических наук, профессор |
| Официальные оппоненты: | Анишина Вера Ивановна доктор юридических наук, доцент Павленко Евгения Михайловна кандидат юридических наук |
| Ведущая организация: | Ростовский юридический институт МВД России |
Защита состоится 19 июня 2008 года в 12 часов на заседании диссертационного совета Д-502.006.01 по юридическим наукам в Российской Академии государственной службы при Президенте Российской Федерации по адресу: 119606, г.Москва, проспект Вернадского, 84, корп.1, ауд 3370
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Российской академии государственной службы при Президенте Российской Федерации.
Автореферат разослан 19 мая 2008 г.
Ученый секретарь
диссертационного совета Е.Ю.Киреева
- ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ
Налоги являются основным инструментом перераспределения доходов и обеспечивают мобилизацию финансовых ресурсов составляющих экономическую основу выполнения функций государства. Установление оптимальной модели правового регулирования налоговых отношений в настоящее время относится к числу актуальных вопросов в экономической, социальной и правовой жизни России. Реформирование экономики, выполнение социальных и политических функций государства в Российской Федерации требуют создание эффективной системы налогообложения. Регулирование налоговых отношений должно осуществляться с учетом федеративного устройства и распределения предметов ведения и полномочий между Российской Федерацией и входящими в ее состав субъектами и экономической самостоятельности местного самоуправления.
Налоговое регулирование является одной из форм управления рыночной экономикой. Это обусловливает необходимость поиска эффективной правовой модели построения налоговой системы, отвечающей экономическим, политическим и социальным потребностям общества и государства. Особое место в регулировании налоговых отношений занимают конституционно-правовые основы их регламентации. Именно с позиции конституционных норм и принципов должны устанавливаться экономические и юридические параметры комплексной правовой регламентации налогового метода управления экономикой и государственными финансами.
Приходится констатировать, что современное состояние налогового законодательства во многом не учитывает конституционные положения и не всегда исходит из федеративных начал построения Российского государства, в конституционном праве отсутствуют серьезные теоретические разработки по основам правового регулирования налоговых отношений. В этой связи актуальным является проведение системного комплексного анализа действующего законодательства в сфере налогов сборов и выявления конституционно-правовых основ налоговых правоотношений.
Недостаточная теоретическая разработка правового содержания сущности налоговых правоотношений, конституционных основ и принципов их регламентации во многом обусловлена тем, что установление налогового метода регулирования экономических отношений на отечественном уровне имеет непродолжительный период применения с учетом предшествующего советского периода существования плановой экономики. В этой связи имеющиеся разработки правовых основ регулирования налоговых отношений имеют во многом узкоотраслевую направленность, или исследуются в научной литературе по проблемам экономики и финансов. Отсутствие серьезных теоретических исследований проблем правового регулирования налогов и сборов и налоговых отношений с позиции конституционно-правовых основ их регламентации во многом обусловили несоблюдение конституционных норм и принципов в налоговом законодательстве, подтверждением чему является многочисленная судебная практика Конституционного Суда Российской Федерации по делам о проверке конституционности норм налогового законодательства. Недостаточно исследованными в науке конституционного права являются проблемы конституционно-правового регулирования налогового федерализма, реализации конституционных принципов взаимоотношений между федеральным центром и субъектами федерации в сфере налогов и сборов.
Проведение реформы местного самоуправления в России актуализировало выработку правовой модели взаимоотношений между органами местного самоуправления и органами государственной власти в экономической сфере и правовых гарантий реализации конституционных основ налоговой самостоятельности местного самоуправления.
Актуальность темы исследования. На современном этапе развития правовой науки, требуется проведение системного комплексного научного исследования функционального влияния правовых регуляторов налоговых отношений и межотраслевого взаимодействия норм конституционного и налогового права. Несовершенство и отраслевой подход в правовом регулировании налоговых отношений требуют теоретического обоснования и выработки на основе конституционных норм и принципов концепции правового регулирования в сфере налогов и сборов, определения научных теоретических подходов по ключевым направлениям и проблемам правовых основ налоговой системы.
Проблемными и имеющими не только теоретическое значение, но и практическую направленность являются вопросы конституционно-правовой природы налоговых отношений, финансово-правовых особенностей статуса субъектов налоговых отношений, установление конституционных основ взаимодействия федеральных и региональных норм налогового законодательства.
Актуальность исследования определяет его комплексный междисциплинарный характер, анализ эффективности построения и функционирования норм, институтов, категорий и понятий налогового законодательства с точки зрения его конституционного содержания. Комплексный анализ динамики развития институциональных основ и налогового законодательства позволил выявить определенные недостатки в системе правового регулирования налоговых отношений. Исходя из принципа верховенства Конституции Российской Федерации, представляется необходимым выработать теоретическую основу для регулирования налоговых отношений на принципах федерализма, определить правовые пределы финансовой самостоятельности субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления и критерии централизации налоговых средств.
Состояние законодательства в сфере налоговых отношений требует проведения теоретических исследований вопросов разграничения компетенции между Российской Федерацией и ее субъектами с точки зрения соблюдения основ конституционного строя и гармонизации федеративных отношений, выработки рекомендаций направленных на достижение экономической, политической и общественной стабильности и конституционных основ развития налогового права.
Актуальность диссертационного исследования предопределяется потребностями конституционного развития России на современном этапе, необходимостью научного поиска форм и методов приведения правовой системы страны в соответствие с положениями Конституции Российской Федерации 1993 года - особенно ее отраслей, регулирующих отношения в сфере экономики и финансов.
Разрабатываемая в диссертации проблема имеет комплексный, межотраслевой характер и представляет научный интерес с точки зрения конституционного и налогового права.
Степень научной разработанности проблемы исследования.
Проблемы конституционных основ регулирования общественных отношений и взаимоотношений России как федеративного государства и входящих в ее состав субъектов Федерации в сфере налогов и сборов недостаточно исследованы в науке конституционного права. Это во многом обусловлено особенностями регулирования налоговых отношений в отечественной практике. В советский период теоретические аспекты правового регулирования налоговых отношений рассматривались в общем контексте вопросов финансового права.
Теоретическую основу для исследования составили, прежде всего, работы общетеоретического и отраслевого характера. Важное значение для конституционно-правового анализа правового регулирования отношений в сфере экономики, налоговых отношений и проблем налогового права имеют работы С.А. Авакяна, К.С. Бельского, В.А. Васильева, В.Г. Вишнякова, И.Н. Барцица, Н. А. Богдановой, Н.С. Бондаря, А.В. Брызгалина, Д.В. Винницкого, Л.К. Вороновой, Г.А. Гаджиева, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, В.И. Гуреева, Р.Ф. Захаровой, М.Ф. Ивлиевой, М.В. Карасевой, Е.И. Козловой, Т.В. Конюховой, Ю.А. Крохиной, А.Н. Козырина, О.Е. Кутафина, И.И. Кучерова, Н.П. Кучерявенко, Н.А. Куфаковой, А.Ф. Ноздрачева, И.И. Овчиннакова, М.Ю. Орловой, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петровой, В.А. Прокошина, А.Д. Селюкова, Э.Д. Соколовой, Ю.Л. Смирниковой, Г.П. Толстопятенко, Г.А. Тосуняна, Н.И., Химичевой, Э.М. Цыганкова, Н.М. Чепурновой, Б.С. Эбзеева и др.
Однако, несмотря на широкий спектр проведенных в последние годы научных исследований различных проблем правового регулирования налоговых отношений, они во многом носят узкоотраслевой характер, либо раскрываются в контексте конституционных принципов регулировании экономических отношений. Вопросы конституционно-правовых основ правового регулирования налоговых отношений и конституционных принципов налогового федерализма не были предметом самостоятельного сравнительно-правового научного анализа. В науке конституционного права отсутствуют комплексные теоретические исследования состояния правового регулирования налоговых отношений, сквозь призму основ конституционного строя и конституционных основ федеративных отношений, правовой модели налогообложения в России как федеративном государстве.
Существенные различия в роли налогов в плановой и рыночной экономиках обусловили отсутствие в советской правовой науке работ, посвященных исследованию рыночных элементов налогового регулирования. Данный факт обусловливает необходимость комплексного межотраслевого системного исследования конституционно-правовых основ регулирования налоговых отношений в России, и основ построения федеративных отношений в налоговой сфере между Российской Федерацией и входящими в ее состав субъектами, выработки правовых критериев обеспечения баланса их финансовых интересов.
Цели и задачи исследования.
Исходя из актуальности обозначенных вопросов целью диссертационного исследования является комплексный анализ конституционно-правовых основ регулирования налоговых отношений в Российской Федерации, выявление конституционно-правовой природы налоговых правоотношений и их публично-правового характера, выработка принципов налогообложения и сборов в контексте основ конституционного строя и федеративного устройства России, поиск и выработка рекомендаций наиболее приемлемых моделей правового регулирования взаимоотношений Российской Федерации и входящих в ее состав субъектов в налоговой сфере.
В соответствии с данной целью определены задачи исследования:
- раскрыть сущность и публично-правовую природу налоговых правоотношений, основания их возникновения, содержание круг субъектов их правовой статус;
- проанализировать конституционно-правовые основы регулирования налоговых отношений;
- выделить принципы налогообложения на основе анализа Конституции Российской Федерации и налогового законодательства;
- проанализировать правовое регулирование взаимоотношений Российской Федерации и входящих в ее состав субъектов в сфере налогов и сборов, исходя из конституционных принципов федерализма;
- раскрыть конституционные основы регулирования налоговых отношений в местном самоуправлении;
- выработать рекомендации по совершенствованию нормативно-правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации.
Объектом диссертационного исследования является совокупность общественных отношений в сфере установления, сбора и распределения налогов и сборов.
Предметом диссертационного исследования являются вопросы конституционно-правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации, правовое регулирование полномочий органов государственной власти Российской Федерации и субъектов Федерации в сфере налогов и сборов, конституционно-правовые основы и принципы взаимоотношений между Российской федерацией и входящими в ее состав субъектами, полномочия органов местного самоуправления в сфере налогов и сборов.
Методологические основы исследования. В работе использовались как общенаучные методы познания (диалектический, логический, исторический, формально-юридический), так и специальные (сравнительно-правовой, нормативно-логический, системно-структурный, историко-юридический, метод перехода от общего к частному, от абстрактного к конкретному). В процессе разработки разных аспектов темы автором учитывались выводы, содержащиеся в специальной литературе – в трудах по общей теории государства и права, государственному и налоговому праву, по другим отраслям науки: арбитражному и конституционному процессу – в той мере, в какой они касаются конституционных основ налогового федерализма в Российской Федерации.
Нормативную основу исследования составили: Конституция Российской Федерации 1993 г., Конституции СССР и РСФСР, федеральные конституционные законы РФ, федеральные законы РФ, указы Президента РФ, постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, конституции стран СНГ, Европы и Азии, законодательство зарубежных стран, а также правоприменительная практика.
Научная новизна исследования состоит в том, что впервые на монографическом уровне комплексно исследуются конституционно-правовые основы регулирования отношений в сфере налогов и сборов в контексте основ конституционного строя и федеративных отношений. Научной новизной отличается проведенный в работе системный межотраслевой анализ законодательства, регулирующего сферу налоговых общественных отношений и налоговый федерализм, а также междисциплинарный подход к определению эффективности применения норм налогового законодательства и соблюдения конституционных основ правового регулирования в области налогообложения.
В работе обосновывается публично-правовой характер и конституционно-правовая природа налоговых отношений, выделяется и раскрывается система конституционных основ и принципов регулирования налоговых отношений, пределов ведения и взаимоотношений федерации и входящих в ее состав субъектов и самостоятельности органов местного самоуправления в налоговой сфере.
Научной новизной отличаются и основные положения и выводы, сформулированные в диссертации и выносимые на защиту:
- Обосновывается конституционно-правовая природа и императивный характер налогов и сборов.
- Определено функциональное назначение налогов сборов, выделены: фискальная, регулирующая и публично-социальная функции. Публично-социальная функция налогов, вытекает из конституционной природы общественных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов государством, их назначения в финансовом обеспечении функционирования государства, местного самоуправления и их деятельности в интересах общества, граждан и населения на соответствующей территории.
- Предложено определение налоговых правоотношений как публично-правовых общественных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, налоговому контролю и обжалованию актов, действий (бездействия) органов государственной власти Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и местного самоуправления и их должностных лиц и привлечению к ответственности за совершение налоговых правонарушений.
- В Российской Федерации конституционное закрепление основ налогообложения весьма лаконично и ограничивается установлением конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы. В тоже время системный анализ конституционных положений закрепляющих социальную сущность Российского государства, конституционные основы экономических отношений, федеративные и территориальные начала устройства государства позволяет выделить целый спектр конституционных принципов регулирования налоговых отношений в Российской Федерации. Недостатком отраслевого регулирования налоговых отношений является отсутствие прямого указания в нормах Налогового кодекса Российской Федерации, на Конституцию Российской Федерации, как источник налогового права.
- Отмечается, что Конституция Российской Федерации прямо не устанавливает систему прав физических лиц и хозяйствующих субъектов в сфере налогообложения. Статья 57 устанавливает только систему конституционных обязанностей по уплате налогов и сборов. Представляется необходимым проникновение конституционных начал в регулирование налоговых правоотношений, приведение механизма действия и практики их применения в соответствие с буквой и духом Конституции РФ. Сфера налоговых правоотношений настолько обширна и затрагивает интересы практически каждого работоспособного лица в России, что регламентация его статуса, особенно в сфере правомочий должна быть осуществлена на законодательном уровне. Это необходимо в связи с публично-правовым характером налоговых правоотношений, характеризующихся неравенством субъектов и наличия в качестве одного из них органа публичной власти.
- Конструкция закрепления в Конституции РФ в качестве основы регулирования налоговых отношений только как обязанности платить законно установленные налоги и сборы не является удачной и во многом является отражением предшествующего отечественного опыта. Более удачной представляется необходимость конституционной регламентации не только обязанности платить налоги и сборы, но и их политического социального назначения, а также принципа их установления исходя из соответствия с доходами и имущественным состоянием. Это во многом способствовало бы проведению взвешенной налоговой политики государства и предопределяло порядок и принципы отраслевой регламентации, социальной направленности налогообложения. Устранить недостатки их конституционно-правовой регламентации возможно путем системного толкования конституционных норм Конституционным Судом РФ и выявления конституционных целей и принципов налоговых отношений.
- Выделен круг принципов регулирования налоговых отношений, через призму Конституции РФ, среди которых принцип публичности и социальной направленности, принцип законности, принцип всеобщности и равенства, принцип государственной защиты, принцип налогового федерализма, принцип самостоятельности местного самоуправления.
Сделан вывод о необходимости приведения налогового права в соответствие с конституционными нормами и принципами. Признается необходимым законодательно определить перечень общих принципов налогообложения и их правовое содержание с учетом принципов международного путем внесения изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации.
- Выработана система и классификации основных принципов налогообложения и сборов: принцип публичности и социальной направленности, принцип законности, принцип всеобщности и равенства, принцип государственной защиты, принцип налогового федерализма, принцип самостоятельности местного самоуправления.
Практическое значение диссертационного исследования заключается в том, что его теоретические исследования позволяют уточнить и скорректировать имеющиеся подходы к правовому регулированию налоговых отношений с точки зрения конституционных норм и принципов. Выводы и обобщения, сформулированные в ходе исследования, могут быть использованы в дальнейших научных разработках проблем конституционного и налогового права, российского федерализма. Сформулированные автором положения, выводы и рекомендации могут быть реализованы в законотворческой и нормотворческой деятельности органов государственной власти Российской Федерации, субъектов Федерации и органов местного самоуправления. Диссертационная работа может служить теоретической основой и использоваться в преподавании учебных дисциплин «Конституционное право», «Налоговое право», а также специальных курсов посвященных проблемам налогового федерализма.
Апробация и внедрение результатов исследования.
Диссертация выполнена на кафедре конституционного (государственного) права Донского юридического института, где было проведено ее обсуждение и рецензирование.
В ходе изучения вопросов темы диссертации опубликовано 48 работ, из них:17 работ в журналах (в том числе в журналах, рекомендуемых ВАК – 4 публикации) и 30 работ в конференциях. Общий объем – 20,03 п.л. В них отражены основные результаты диссертационного исследования.
Теоретические выводы были апробированы в выступлениях автора на 30 научно-практических конференциях международного, всероссийского и регионального характера. Материалы диссертационного исследования используются при чтении лекций по учебным курсам «Конституционное право», «Финансовое право», «Правоведение» в Донском государственном аграрном университете.
II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ
Во Введении обоснованы выбор и актуальность избранной темы диссертации, показано состояние ее научного осмысления, определены цели данного исследования, изложены теоретико-методологические основы, сформулированы основные положения, выводы и рекомендации, выносимые на защиту. Показаны научная новизна и практическая значимость диссертации.
В главе первой - «Налоговые отношения как объект конституционно-правового регулирования» - исследована сущность и значение налогов и сборов в механизме государственного управления, особенности налоговых правоотношений как объекта конституционно-правового регулирования, структура налоговых правоотношений в свете конституционных норм.
Отмечено, что основанием возникновения любого правоотношения, в том числе налогового является юридический факт. В правовом регулировании юридические факты выступают в составе объединений, комплексов фактов. При этом различают две категории фактических комплексов: группу юридических фактов и фактический состав. Наличие фактического состава необходимо для возникновения правоотношения уплаты налога. Наличие этих фактов обуславливает возникновение правоотношения уплаты налога на доходы. Конституционная обязанность же уплаты налога возникает из факта получения дохода.
Рассматривается понятие налога, выявление его признаков с целью вскрытия сущности и характерных особенностей правоотношений, складывающихся в процессе функционирования системы налогообложения. Кроме того, в отличии от остальных видов платежей налог не имеет установленные и предусмотренные законом особенности, чем и определяется особый механизм его взимания. Поэтому в понятие «налог» должны быть заложены отличительные элементы, позволяющие определить его место среди других платежей в бюджет. Конституционное понятие «налог» (как и понятие «сбор») выходит за пределы обычных законодательных норм, так как должно содействовать реализации всех функций финансового регулирования в конституционном федеративном государстве, а также реализации общественно-политических и экономических задач, стоящих перед современным налоговым законодательством.
Сущность налога проявляется в единстве, взаимопереплетении его функций. Проблема функций налога изучается довольно давно, однако единого мнения относительно количества функций налога, их взаимозависимости и приоритетности до сих пор не выработано. Кроме количества функций, отмечается также разночтение и в содержании функций. Обосновывается разделение функций на: фискальную, регулирующую и публично-социальную.
Рассматриваются различные подходы к понятию и структурным элементам налоговых правоотношений. Налоговые правоотношения представляют собой комплексный вид общественных отношений, регулируемый различными отраслями права, доминирующее положение в которых играет конституционное право Российской Федерации. Налоговые правоотношения являются экономической базой любого государства и в том числе Российской Федерации, тем самым создавая фундаментальные устои социально-экономического, правового и, в частности, конституционного строя. Применительно к налоговым правоотношениям трудно сделать вывод, чей именно интерес – управомоченного или обязанного лица – определяет объект правоотношения. Правоотношение по поводу уплаты того или иного налога представляет собой не просто однопорядковое действие налогоплательщика по внесению суммы налога в соответствующий бюджет. Данное правоотношение предполагает также ряд мероприятий прежде всего контрольного характера. Применительно к правовым отношениям по уплате налогов таким результатом служит внесение суммы налога в бюджет. Особенность финансовых правоотношений, в частности налоговых – это направленность их на обеспечение интересов государства. Отношения по уплате налогов самым непосредственным образом отвечают этой цели. При этом, учитывая, что объект правоотношения есть объект интересов участников такого правоотношения, для государства (и для общества в целом) интерес состоит в обеспечении финансовых результатов, для конкретного налогоплательщика – во избежании неблагоприятных последствий в виде ответственности за налоговое правонарушение. Обосновывается, что объектом таких правоотношений следует считать определенный результат в виде своевременной и полной уплаты суммы налога поскольку, конституционная обязанность по уплате налогов и сборов в бюджеты всех уровней бюджетной системы Российской Федерации.
Важнейшей характеристикой субъектов правоотношений выступает их правовой статус, основу которого составляет правосубъектность. Рассмотрены различные мнения ученых в определении налоговой правоспособности и дееспособности. Отмечается, что понятие «субъект налогового права» отражает общие свойства всех участников правоотношений, понятие «субъект правоотношения» - особенные, а «участник правоотношения» - индивидуальные. Правосубъектность участников налоговых правоотношений всегда специальная. Она связана с установленным налоговым законодательством набором прав и обязанностей, которыми наделяются участники налоговых правоотношений для достижения публично-правовых целей. Таким образом, под субъектами налогового права следует понимать лица, которые могут выступать участниками публичных общественных отношений, регулируемых налоговым правом. Под субъектами налоговых правоотношений следует понимать участников публичных общественных отношений наделенных совокупностью базовых (конституционных) и специальных прав и обязанностей, урегулированных нормами налогового права. В силу публичного характера налоговых правоотношений понятие налогоплательщика и плательщика сбора всегда дается через категорию основной публичной обязанности налогоплательщика и плательщика сборов – обязанности по уплате налогов или сборов, предусмотренной статьей 57 Конституции РФ.
Конституция Российской Федерации прямо не устанавливает систему прав физических лиц и хозяйствующих субъектов в сфере налогообложения. С помощью статьи 57 устанавливается только система конституционных обязанностей по уплате налогов и сборов. В результате происходит некий крен в сторону государственных обязанностей, нежели прав в области налогов и сборов.
Выделены отдельные положения, касающиеся закрепления обязанности по взиманию налогов и сборов в Конституции СССР 1924 г., Конституции СССР 1936 г., Конституции СССР 1977 г. Указывается, что советские конституции мало внимания уделяли положениям, относящимся к сфере налоговых, что объясняется социалистической системой хозяйствования. Проводится анализ конституционной обязанности ряда стран ближнего и дальнего зарубежья, таких как Белорусь, Казахстан, Кыргызия, Азербайджан, Армения, Япония, Италия, Молдова, Болгария, Испания. Налоговая составляющая в той или иной степени присутствует в конституционных положениях практически всех стран, однако доля ее неодинакова. В конституциях одних государств прописаны лишь положения самого общественного характера, имеющие отношение к налогообложению, в конституциях других – преимущественно федеративных государств – наряду с этим значительное внимание уделяется разграничению полномочий центральных властей и администраций территориальных образований в части установления и взимания налогов. Имеются и такие конституции, в которых налоговых норм достаточно много – в частности, в некоторых из основных законов определяются составы налогов и сборов и даже прописываются отдельные элементы их юридических конструкций. Социальная направленность налогообложения во многом позволила бы на конституционном уровне обеспечить экономическую основу реализации положений статьи 7 Конституции РФ устанавливающей Россию социальным государством, политика которого направлена на установление не только формального правового равенства всех, но и фактического равенства предполагающего реальные экономические и социальные возможности на достойный уровень жизни.
В главе второй - «Конституционно-правовые принципы регулирования налоговых отношений: понятие и система» - исследована сущность, виды конституционных принципов регулирования налоговых отношений. Выделен круг принципов регулирования налоговых отношений, через призму конституции, среди которых принцип публичности и социальной направленности, принцип законности, принцип всеобщности и равенства, принцип государственной защиты, принцип налогового федерализма, принцип финансовой (налоговой) самостоятельности местного самоуправления.
Для России, как федеративного государства, наиболее важны взаимосвязи налогов и сборов по уровням управления, поскольку налоговая система призвана обеспечивать сбалансированность федеральной, региональной и местной власти посредством наделения их налоговой компетенцией. Иерархическая трехуровневая система должна предусматривать четкое разделение компетенции органов власти каждого уровня в налоговых отношениях. Ряд проблем налогового права России связан с искажением или прямым игнорированием основных принципов налогообложения. Огромное значение имеют они и для правоприменительной практики, поскольку все нормы законодательства о налогах и сборах должны применяться на основе базовых подходов, установленных налогово-правовыми принципами.
Указывается, что у истоков формирования универсальных принципов налогообложения стояли не юристы, а классики экономической науки, такие как А.Смит, Д.Рикардо, В.Петти, Ф. Кенэ, А.Вагнер, Н.Тургенев и другие, фундаментальные работы которых заложили основы современного налогообложения. Вместе с тем, следует отметить, что вопрос о принципах налогового права относится к числу недостаточно разработанных. Применительно к советскому периоду они были сформулированы в качестве принципов финансовой деятельности государства, но дальнейшего специального исследования не получили. Естественно, что принципы современного налогового права изменились при сохранении определенной преемственности. Рассматривающие их авторы предлагают свою систему и трактовку, в чем-то совпадающие между собой при наличии различий. В настоящее время отечественные специалисты в области финансового права классифицируют общие принципы налогообложения в зависимости от нормативного источника, в котором они содержатся. Конституционные принципы рыночной экономики образуют основу экономического строя России, представляющие собой фундаментальные устои социально-экономического, и в частности, конституционного строя. Недостатки конституционной регламентации принципов налогообложения получили свое отражение в непосредственной налоговой политике конца двадцатого века, приведшей к социальному расслоению общества на очень богатых и очень бедных. Проводимые в настоящее время дискуссии и программные положения политических партий о возможности введения прогрессивного налога с учетом уровня дохода, по мнению автора, соответствуют духу и букве Конституции РФ, но не имеют под собой конституционно-правовой регламентации.
Выделяется и обосновывается классификация конституционных принципов регулирования налоговых отношений.
Принцип публичности и социальной направленности предполагает взаимное переплетение публичной цели взимания налогов и правового статуса участников налоговых правоотношений исходя из соответствия с их доходами и имущественным состоянием. Поскольку Россия, согласно статье 7 Конституции РФ является социальным государством, политика которого направлена на создание достойного уровня жизни ее граждан, именно такое закрепление должно иметь установление налогового бремени и направленность расходования налоговых средств. Этот принцип рассматривается при сравнении с конституционными нормами ряда государств, таких как: Марокко, Босния и Герцоговина, Швейцария, Бразилия, Германия. Развивая принцип публичности и целевой направленности пользуясь налогом как косвенным инструментом воздействия, государство вызывает к жизни новые отрасли, при этом налог может быть и доходным, но цель налога явно не только фискальная. Данный принцип развивает положение Конституции РФ о праве на труд, смысл которого – право каждого на получение индивидуального дохода, а также положение о бюджете как основе функционирования государственного аппарата, условия выполнения государством его социальных функций.
Принцип законности может быть только в материальном и процессуальном аспектах его проявления. Материальный – установление налогов только законодательно, процессуальный – соблюдение особой процедуры принятия налоговых законов и их исполнения. Нормы об установлении налогов законами являются сегодня самыми распространенными для конституций различных государств. Проводится сравнительный анализ конституционных формулировок принципа законности в ряде стран: Ирак, Дания, Мавритания, Непал, Сингапур, Молдавия, США. В правовом государстве уплата налогов возможна только в законной форме с обязательным соблюдением предусмотренных законом процедур. Их невыполнение позволяет рассматривать взимание налогов как произвол, недопустимое ограничение права собственности граждан и их объединений. Указание в законе на правовую форму налоговых платежей делает их легитимными, определяет их место среди других ограничений конституционного права собственности.
Принцип всеобщности и равенства, согласно которого все субъекты налоговых правоотношений равны перед законом, то есть государство не вправе вводить неоправданные льготы или преференции или неравный налоговый режим в одинаковых отношениях и ситуациях. Равенство реализуется не как уплата налога в одинаковом размере, а как экономическое равенство. Равенство всех людей перед законом представляет собой важнейшую черту конституционализма и правового государства. Положение о равенстве конституционно-правового статуса личности в той или иной форме фиксируется во всех демократических конституциях. Соответствующие положения содержатся в конституциях Бельгии, ФРГ, Греции, Ирландии, Испании, Италии, Люксембурга, Нидерландов, Финляндии, Франции и многих других. В конституциях даже демократических стран речь идет обычно о правовом равенстве, равноправии граждан, хотя в отдельных из них этот вопрос связывается с проблемой преодоления определенных форм социально-экономического неравенства. Таким образом, равенство в налоговом праве реализуется не как уплата налога в одинаковом размере, а как экономическое равенство плательщиков.
Принцип государственной защиты предполагает установление системы защиты прав и свобод налогоплательщиков, через органы государственной власти, судебная защита.
Принцип налогового федерализма проявляется в единстве экономического и налогового пространства, распределении налоговых полномочий между федеральными и территориальными государственными органами власти исходя из децентрализации и учета Российской Федерации и субъектов Федерации. В целом появление федерализма в истории человечества обуславливалось как естественным стремлением народов к организации единого сообщества, так и политикой более могущественных государств по включению в свой состав других народов и государств с сохранением их относительной самостоятельности. Поэтому идеи и принципы федерализма оказали свое позитивное влияние на развитие политико-правовой мысли во многих странах, в результате чего начались интенсивные поиски демократического преобразования их государственного устройства. Указываются различные подходы российских и зарубежных ученых в определении принципов федерализма. Проводится анализ конституционного регулирования налоговых отношений в Южном Федеральном округе, на примере Краснодарского, Ставропольского краев и Ростовской области.
Принцип финансовой (налоговой) самостоятельности местного самоуправления проявляется в выборе из установленного на федеральном уровне перечня местных налогов и сборов конкретного налога и сбора, разработке и конкретизации содержания строго определенных элементов избранного налога, а также осуществление процесса по принятию соответствующего решения о введении этого местного налога на территории своей юрисдикции. Констатируется, что действующий механизм правового регулирования не позволил построить эффективную модель взаимоотношений местного самоуправления и государства. В условиях финансового федерализма необходимо принимать во внимание, что финансовая основа местного самоуправления неразрывно связана с институтами бюджетного и налогового администрирования государства, которые устанавливаются государством законодательно и силой государственного принуждения гарантируются. Федеральным законом от 25 сентября 1997 г. №126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации»[1] в пункте 2 статьи 2 закрепляется принцип самостоятельности формирования и использования местных финансов, между тем вполне очевидно, что финансовая основа местного самоуправления в рамках действующего законодательства целиком зависит от федеральной государственной власти и государственной власти субъектов Российской Федерации. Принцип финансовой самостоятельности местных органов закреплен в международных договорах. Положения статьи 9 Европейской Хартии детализированы в статьях 36-39 Федерального закона от 28 августа 1995 г. №154 –ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации»[2] и в статьях 6-8 Федерального закона от 25 сентября 1997 г. №126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации»[3]. Указанные нормы предоставляют органам местного самоуправления право формировать муниципальные бюджеты за счет собственных источников доходов, прежде всего – за счет поступлений от местных налогов и сборов. Федеральный закона от 6 октября 2003 г. №131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации»[4] включил в себя отдельные нормы ФЗ №126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации» и установил, что этот федеральный закон утрачивает силу с 1 января 2009 года.
В заключении подводятся итоги диссертационного исследования, формируются основные выводы, предложения.
Основные положения отражены в следующих публикациях автора:
- Затулина Т.Н. Конституционные основы налоговых отношений в местном самоуправлении //НАЛОГИ.2006. №3. 0,6 п.л.
- Затулина Т.Н. Конституционно-правовой статус участников налоговых отношений //Современное право. 2007. №4. 0,85 п.л.
- Затулина Т.Н. Конституционное регулирование налоговых правоотношений //НАЛОГИ.2007. №4. 0,4 п.л.
- Затулина Т.Н. О конституционности прав субъектов налоговых правоотношений // Налоги и финансовое право. 2007. №2. 0,9 п.л.
- Затулина Т.Н. Конституционно-правовые основы регулирования налоговых отношений в субъектах РФ (на примере Южного федерального округа) //Государственная власть и местное самоуправление. 2007. №7.0,85 п.л.
- Затулина Т.Н. К вопросу о проблемах местного самоуправления в области налогов и сборов в Российской Федерации// Административное и муниципальное право. 2008. №4. 0,40 п.л.
- Затулина Т.Н. Историко-правовые аспекты конституционной обязанности субъектов налоговых отношений //Финансовое право. 2007. №9. 0,75 п.л.
- Затулина Т.Н. Виды налоговых общественных отношений как объект конституционно-правового регулирования //Финансовый вестник. 2007. №14. 0,85 п.л.
- Затулина Т.Н. Конституционно-правовые аспекты регулирования принципов налоговых отношений // Гражданин и право. 2007. №8. 1,15 п.л.
- Затулина Т.Н. Понятие, признаки, функции налогов как основа конституционного регулирования налоговых отношений // Налоги и налогообложение. 2006. №12. 0,85 п.л.
Автореферат
Диссертации на соискание ученой степени
кандидата юридических наук
Затулиной Татьяны Николаевны
Тема диссертационного исследования
Конституционно-правовые основы регулирования налоговых отношений в Российской Федерации: вопросы теории и практики
Научный руководитель
Доктор юридических наук, профессор
Чепурнова Наталья Михайловна
Изготовление оригинал-макета
Затулиной Татьяной Николаевной
Подписано в печать ***. Тираж 80 экз.
Усл. П.л. **
Российская академия государственной службы
при Президенте Российской Федерации
Отпечатано ОПМТ РАГС. Заказ №**
119606 Москва, пр-т Вернадского, 84
[1] СЗ РФ. 1997. №9. ст.4464.
[2] СЗ РФ. 1995. №35. ст.3506
[3] СЗ РФ. 1997. №39. с.4464
[4] СЗ РФ. 2003. №40. ст.3822
